摘要：国际上研发支出的会计处理方式概括起来可以分为三大类：费用化处理方式、资本化处理方式、有条件资本化处理方式。本文研究分析了研发支出各种会计处理方式的利弊以及适用范围，为研发支出会计处理方式的选择建立了理论依据，即企业研发支出会计处理方式的选择主要取决于企业研发支出的多少及其研发成功率的高低。最后分析了我国对研发支出会计处理方式选择的合理性并进行了展望。 关键词：研发支出 会计处理 利弊分析 适用范围 展望
在知识经济迅速发展的大背景下，企业研发支出大幅度增长，对研发支出采用何种会计处理方法就显得格外重要。结合世界各国的会计实践来看，研发支出的会计处理方式概括起来可分为三大类：以美国为代表的费用化处理方式、以荷兰为代表的资本化处理方式和以国际会计准则为代表的有条件资本化处理方式。
一、研发支出各种会计处理方式的利弊分析
（一）费用化处理方式
汪光焘费用化处理方式要求将研究开发费用在发生时计入当期损益，采用这种处理方式的国家主要有美国和德国。其主要依据是：（1）研发项目涉及很多不确定性因素[1]。企业研发项目能否成功，能否产生未来经济利益都具有很大的不确定性。（2）会计核算简单，便于实际操作。（3）谨慎性原则。将研发支出全部计入当期损益可以避免高估资产和利润，同时也给企业带来了纳税收益。
樊字疗法但其局限性也是很突出的，主要有：（1）抑制企业创新的热情。费用化处理方式会直接引起当期利润的大幅下降，管理者为了追求短期利润目标，可能会做出不投入或少投入研究开发费用的决策。（2）资产价值无法在财务报表中得到体现。费用化方式使得企业为研究开发新技术、新产品而投入的大量资金不能将其资本化反映在财务报表中。（3）违背了配比性原则。研发支出是为了将来的收益而发生的，把研发支出直接列入当期损益，造成无形资产研发成功后取得的收入缺少相应的成本费用进行配比。
（二）有条件资本化处理方式
有条件资本化处理方式要求对符合一定条件的研发支出予以资本化，其它研发支出则在发生时计入当期损益。目前国际会计准则、英国、法国、加拿大、日本及我国现行会计准则
都采用这种处理方法。
有条件资本化在一定程度上避免了费用化处理方式的缺陷，在以下方面更具有合理性：（1）一定程度上促进企业自主创新，增强企业竞争力。有条件资本化一定程度地削弱了研发支出费用化对企业当期账面利润波动的影响，削弱了管理者进行研发的后顾之忧。（2）提高了会计信息质量。通过将符合条件的开发支出资本化列示在资产负债表中，为财务信息使用者提供了关于企业研发活动进展的信息，有利于投资者做出正确的决策。
但是，有条件资本化方式在实际操作中也存在着重大不足：
首先，实际操作难度大。由于无形资产研发业务复杂，风险大，要把企业的研发活动清楚地划分为研究阶段与开发阶段显然是—件非常困难的事情。准则规定开发阶段的支出只有在同时满足五个条件的情况下才能确定为无形资产，在实际操作中往往很难做出客观合理的判断，这样就很难保证会计信息的质量。
其次，不能客观地反映无形资产的实际成本。准则规定，自行开发的无形资产的成本包括符合资本化条件所发生的支出总额，对于以前期间已经费用化的支出不再调整。所以，资本化的金额只包括了一部分开发支出，并不能反映该项无形资产的实际成本。
最后，造成企业新的利润操纵空间。企业内部研究开发活动中研究阶段与开发阶段的划分以及开发阶段的支出是否满足准则所规定的五个条件，均在很大程度上依赖于会计人员的专业判断。企业可以根据需要（比如进行纳税筹划或者优化业绩）“合理”地划分研究阶段和开发阶段，轻松达到盈余管理的目的。
（三）资本化处理方式
资本化的处理方式，即将企业发生的研究开发费用在发生期内先归集起来，待其研发成功达到预定可使用状态时再予以资本化，记入“无形资产”账户，然后再按照无形资产准则的规定进行摊销。目前荷兰、巴西、瑞典等国家主张采用这种处理方式。资本化处理方式的合理之处在于：
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首先，可以真实地反映无形资产的历史成本。如果一项资产在最初形成的时候就没有按其实际发生的成本进行确认，那么后续的确认与计量就不可能使收益与费用配比，甚至有些核算将完全失去意义。
其次，缩减了企业盈余操纵的空间。资本化处理方式要求将发生的研发费用先归集起来，
待达到预定可使用状态时再转入无形资产，会计人员不用再纠结于研究阶段与开发阶段的划分以及是否应该资本化这些问题，这样可以避免管理层进行盈余操纵。
难忘的一课教学设计最后，更有利于激发企业的创新热情。将不符合资本化条件或者研发失败产生的费用全部计入当期损益，仍然会影响企业当期经营业绩，那些经营利润不稳定的企业或者利润率不是很高的企业对于研究开发活动仍然望而生畏。资本化方式就可以完全消除企业管理层的后顾之忧。经典诵读论文
资本化处理方式的缺陷主要是违背了谨慎性原则。很多人认为研发活动风险大，投资多，能否为企业带来未来收益具有很大的不确定性，如果将研发支出不加以区分全部予以资本化，会高估企业资产，不够谨慎。
综上所述，研发支出不管采用何种会计处理方式，都是有利有弊，不能笼统地说哪种处理方法好哪种处理方法不好。
二、研发支出各种会计处理方式的适用范围
研发支出到底选用哪种会计处理方式更好，主要取决于企业研发支出的多少及其研发成功
率的高低，研发支出的多少可以通过企业研发支出的绝对数额以及企业研发支出占整个国家研发支出总额的比例进行衡量。各国应该根据本国国情及研发现状，综合考虑各种处理方式的利弊，选择合适的会计处理方式。
研发投入的支撑主体主要有两类：一类以政府为支撑主体，一类以企业和个人为支撑主体[2]。费用化的处理方式适合于政府是研究开发的主导者，企业研发支出少且研发成功率较低的国家；资本化处理方式适用于企业是研究开发活动的主导者，企业研发支出多且研发成功率很高的国家；有条件资本化处理方式则介于两者之间，政府和企业都是研发的主体，企业研发支出在整个国家研发支出总额中有相当的规模且研发成功率相对不是很高的国家。
三、我国研发支出会计处理方式的合理性及展望
2007年以前，我国研发支出采用的是费用化的处理方式。基于当时政府是研究开发的主导者，政府研发投入多，而企业由于研发项目风险大，投资多，研发人员技术水平的限制等种种因素，导致企业研发支出不是很多且占整个国家研发支出总额的比例不是很高，采用费用化的处理方式具有一定的合理性。
但是随着企业自主研发意识的加强及研发投入的增大，研发支出费用化处理方式的负面作用已经日益显现，已较难适应我国经济的发展。研发支出费用化的处理方式过于保守和谨慎，不利于提高我国企业在国际上的竞争力。同时与世界各国相比，我国也面临着研发投入不足的重大现实问题。
这些问题受到了政府的高度重视，鼓励企业自主创新，加大研发投入，提高企业的核心竞争力迫在眉睫。财政部2006年2月颁布的《企业会计准则第6号——无形资产》对旧准则进行了修订，借鉴了国际会计准则对研究开发费用的会计处理方式，采用有条件的资本化处理方式，允许企业对符合一定条件的研发支出予以资本化。它既实现了我国会计准则与国际会计准则的趋同，又符合了我国经济发展的现状。
相比费用化处理方式，目前正在实施的有条件资本化处理方式确实是会计处理的一大进步，在一定程度上克服了费用化处理方式的缺陷，同时也具备一定的合理性。虽然我国企业的研发支出数额在逐年提高但研发成功率还不是太高，若全部资本化不够谨慎。但是有条件资本化方式也存在着诸多的不足，在具体操作中引发的新问题也令人担忧。现行有条件资本化的处理方式在实际中操作难度大、盈余管理现象难以避免，严重影响到了会计信
息的质量。要想使研发支出有条件资本化在我国实践中得到更好的运用，还需要社会各界人士的不懈努力，在激发企业创新热情的同时，也要不断地完善我国的会计准则的相关规定。企业在加大研发投入的同时，也要提高研发效率。
参考文献：
[1]牟小容．我国研究开发费用会计规范的变迁分析[J]．2009(11)22：16-19．
[2]张东红、殷龙、仲健心．政府研发投入对企业研发投入的互补与替代效应研究[J]．2009(9)17：4-8．
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