二、以摊余成本计量的金融资产的计量
（二）以摊余成本计量的金融资产的后续计量
【教材例12-2】接【例12-1】若甲公司投资乙公司债券发生的溢折价采用实际利率法进行摊销，并按年计算利息，则有关的计算如下： （1）投资时投资额=800×1050=840000（元）
减：成本=800×1000=800000（元）
债券溢价=840000-800000=40000（元）
（2）年度终了按实际利率法计算利息调整额（溢价摊销额）和投资收益（利息）。
根据“[债券面值+债券溢价（或减去债券折价）]（投资额、现金流出的现值）=（债券到期时应收本金的现值+各期收取的债券利息的现值）（现金流入的现值）”采用插值法计算确定的实际利率如下：
840000=800000×（P/F，i，5）+800000×12%×（P/A，i，5）
逐步测试法：
当利率为10%时：800000×0.620921+96000×3.790787=860652
当利率为11%时：800000×0.593451+96000×3.695897=829567
根据插值法计算实际利率。
采用实际利率法计算的各期利息调整额，如表12-1所示。
表12-1 以摊余成本计量的金融资产（债券）利息调整计算 单位：元
声音定位系统计息日期 | 应收利息 | 投资收益 | 利息调整 | 摊余成本 |
2×13.1.1 | | | | 840 000 |
2×13.12.31 | 96 000 | 89 544 | 6 456 | 教育部师范司833 544 |
2×14.12.31 | 96 000 | 88 855.79 | 7 144.21 | 826 399.79 |
2×15.12.31 | 96 000 | 88 094.22 | 7 905.78 | 818 494.01 |
2×16.12.31 | 96 000 | 87 251.46 | 8 748.54 | 809 745.47 |
2×17.12.31 | 96 000 | 一个阿富汗大兵的亡命之旅86 254.53 | 9 745.47（注） | 800 000 |
合计 | 480 000 | 440 000 | 40 000 | -- |
| | | | |
注：利息调整最后一年的摊销额考虑计算过程中的保留小数关系，一般采取倒挤数确定（9745.47=40000-6456-7144.21-7905.78-8748.54），即本例中2×17年12月31日的以摊余成本计量的金融资产（债券）账面价值等于初始投资成本800000元。如果实际利率非常精确和计算时很精确的话，应该是初始投资成本800000元。
根据表12-1计算结果，各年年末应编制的会计分录如下：
2×13年12月31日，确认投资收益时：
借：应收利息 96000
贷：债权投资—利息调整 6456
投资收益 89544
收到利息时：
借：银行存款 96000
货：应收利息 96000
如果该债券以后年度未发生减值，则以后各年的会计分录可根据表12-1所列数据，比照2×13年12月31日所作会计分录编制。
债券到期收回债券本金和最后一期利息时：
借：银行存款 896000
贷：债权投资—成本 800000
应收利息 96000
【2016年•单选题】甲公司2015年1月1日购入乙公司发行的3年期公司债券作为以摊余成本计量的金融资产核算。该债券公允价值520万元（不考虑交易费用），面值为500万元，每半年付息一次，到期还本，票面利率6%，实际利率4%，采用实际利率法摊销，则甲公司2015年6月30日“债权投资—利息调整”科目的余额为（ ）万元。
A.10.4
B.15.4
牛津小学英语2a教案C.4.6
D.20.0
【答案】B
【解析】本题相关会计分录：
借：债权投资—成本 500
—利息调整 20
贷：银行存款 520
借：应收利息 15（500×6%×6/12）
贷：投资收益 10.4（520×4%×6/12）
磨料加工债权投资—利息调整 4.6
所以，甲公司2015年6月30日“债权投资—利息调整”科目的余额=20-4.6=15.4（万元）。
或：2015年6月30日“债权投资—利息调整”科目的余额=[520×（1+2%）-500×3%]-500=15.4（万元）
【2014年•单选题】2013年1月1日，甲公司购入乙公司于2012年1月1日发行的面值500000元，期限5年，票面年利率6%，次年年初付息、到期一次还本的债券，并将其划分为以摊余成本计量的金融资产核算。实际支付价款509500元（包括应收的债券利息30000元，交易税费5000元），购买债券时的市场实际利率为7%；2013年1月10日，甲公司收到购买价款中包含的债券利息30000元，则2013年12月31日该债券的摊余成本为（ ）元。
A.475935
B.475500
C.479500
D.483065
【答案】D
【解析】2013年12月31日，以摊余成本计量的金融资产的摊余成本=（509500-30000）×（1+7%）-500000×6%=483065（元）。
（三）以摊余成本计量的金融资产的减值
1.资产负债表日，企业应当按照准则的规定，以预期信用损失为基础，对以摊余成本计量的金融资产进行减值会计处理并确认损失准备，同时将减值损失或减值利得计入当期损益。
借：信用减值损失
贷：债权投资减值准备
2.已计提损失准备的以摊余成本计量的金融资产价值得以恢复，应在原已计提的损失准备金额内，按恢复增加的金额
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借：债权投资减值准备
贷：信用减值损失
（四）以摊余成本计量的金融资产的处置
1.处置以摊余成本计量的金融资产时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额确认为投资收益。
【提示】如果处置时，有应收而未收到的利息，则处置损益=取得价款-处置时账面价值-应收利息
【教材例12-3】仍以【例12-1】【例12-2】资料为例，如果甲公司持有的乙公司债券在第四年，即2×16年12月31日经检查，该批债券已发生减值，预计到期只能收回本息500000元。
甲公司2×16年12月31日应作如下处理：
该批债券预计未来现金流量现值=500000÷（1+10.66%）=451834.45（元）
未提减值准备前债权投资的账面价值=809745.47（元）
应计提减值准备=809745.47-451834.45=357911.02（元）
计提减值准备的会计处理：
借：信用减值损失 357911.02
贷：债权投资减值准备 357911.02
2×17年12月31日（第五年末），应作如下处理：
应收利息=96000（元）
按实际利率计算的利息收益=（809745.47-357911.02）×10.66%=451834.45×10.66%=48165.55（元）
差额=96000-48165.55=47834.45（元）
借：应收利息 96000
贷：投资收益 48165.55
债权投资—利息调整 47834.45
此时，债券账面余额：809745.47-47834.45=761911.02（元）（同时，债权投资减值准备科目有余额357911.02元）。
实际收到本息500000元时：
借：银行存款 500000
债权投资减值准备 357911.02
债权投资—利息调整 38088.98
贷：债权投资—成本 800000
应收利息 96000
【例题•多选题】下列有关以摊余成本计量的金融资产的计量，说法正确的有（ ）。
A.以摊余成本计量的金融资产应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额
B.以摊余成本计量的金融资产在持有期间应当按照面值和票面利率计算确认利息收入
C.以摊余成本计量的金融资产在持有期间应当按照账面余额（或摊余成本）和实际利率计算确认应计利息
D.资产负债表日，以摊余成本计量的金融资产应当按摊余成本计量
E.实际利率应当在取得以摊余成本计量的金融资产时确定，在随后期间保持不变
【答案】ADE
【解析】以摊余成本计量的金融资产在持有期间应当按照面值和票面利率计算确认应计利息，按照账面余额（或摊余成本）和实际利率（或经信用调整的实际利率）计算确认利息收入，选项B和C错误。
【2013年•单选题】2012年11月1日，甲公司将2009年1月1日购入的乙公司于2008年1月1日发行的面值为500000元、期限为5年、票面年利率为5%、每年12月31日付息的债券的20%对外出售。实际收到价款105300元。由于该债券距离到期日只有两个月，剩余的乙公
司债券仍作为以摊余成本计量的金融资产核算，并一直持有至到期。出售前，乙公司债券账面摊余成本为496800元，其中，成本500000元，利息调整（贷方余额）3200元。2012年12月31日，甲公司因持有剩余的以摊余成本计量的金融资产应确认投资收益（ ）元。
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