行条例》、《消费税暂行条例》和《营业税暂行条例》，初步实现增值税从“生产型”向“消费型”的转变，结合成品油税费改革调整消费税。
3.完善所得税制。从2005～2007年，全国人民代表大会常务委员会先后三次修改个人所得税法；2007年，全国人民代表大会将过去对内资企业和外资企业分别征收的企业所得税合并为统一的企业所得税，内外统一征收。
4.完善财产税制。从2006～2009年，国务院先后将车船使用税与车船使用牌照税合并为车船税，内外统一征收；修改《城镇土地使用税暂行条例》和《耕地占用税暂行条例》，将对内征收的城镇土地使用税和耕地占用税分别改为内外统一征收；取消城市房地产税，将对内征收的房产税改为内外统一征收；经国务院批准，财政部、国家税务总局陆续调整原油、天然气、煤炭、盐、大理石、铜矿石和磷矿石等若干类资源产品的资源税税额标准。
此外，将船舶吨税重新纳入财政预算管理，取消了筵席税，不再提及开征遗产税和证券交易税。
通过这些改革，中国的税制进一步简化、规范，税负更加公平，宏观调控作用增强，在促进经济持续快速增长的基础上实现了税收收入的连年大幅度增长。 2008年，全国的税收收入达到54223.8亿元，占财政收入和国内生产总值的比重分别为88.4%和18.0%，前者比2000年降低5.5个百分点，后者比2000年提高5.3个百分点。税收收入结构情况是：货物
和劳务税收入32634.9亿元，占全国税收收入的比重下降到58.9%，比2000年降低9.1个百分点；所得税收入16454.9亿元，占全国税收收入的比重上升到29.7%，比2000年提高11.1个百分点；财产税收入3594.0亿元，占全国税收收入的比重上升到6.5%，比2000年提高2.4个百分点。
展望未来，中国将继续推进税制改革，不断完善税制，主要内容应当包括择机适当调整增值税、消费税、营业税的征收范围和税负，完善进出口税收政策和出口退税制度，实行综合征收与分类征收相结合的个人所得税制度，改革资源税和房地产税收制度，完善城市维护建设税和印花税，开征社会保障税，等等。
作者单位：国家税务总局税收科学研究所
（责任编辑：
一、
（一）税收与
税收的总量与增长、
是税收的基本特征。政策
和征管三因素的相应特征共同决定，
构分析。
响。其中，经济因素是具有决定性影响的基础性因
素，①包括经济总体影响和结构变动影响。经
济总体影响以生
产、分配、
影响就是税收特征分析的完整体系。
增长率表示，准确
周期
贾康《宏观经济基本面多种因素集合在一起支撑了税收全面增长》，
中国税网
；
税
关系分析
◆ 刘新利
①如2008年我国税收总量为5.79万亿元，不变价GDP 约为21万亿元（现价GDP 为30.07万亿元），价格水平即平减指数为1.4，宏观税负为19.24%。②当税收增长率与GDP 增长率一正一负时，计算的弹性缺乏合理的经济学解释，通常不使用这样的指标。③GDP 增长率为负是发达的市场经济国家的常见现象，近期在我国发生的概率很小。
④
张伦俊《税收与经济增长关系的数量分析》第二、三章关于宏观税负与经济增长关系的实证分析，中国经济出版社2006年版。
黄宗羲定律
地分析税收与GDP 的关系，直接从税收与GDP 总体关系开始，联系价格以反映含价GDP 对税收的总体影响，延及各类经济结构以反映经济结构对税收的综合影响，再及政策和征管因素对税收的影响。决定税收的三因素同时决定税收的周期，因此，税收周期是比经济周期更为复杂的现象。
（二）税收与GDP 关系的分析路径
1.税收总量决定公式。GDP 总量、价格总水平、宏观税负水平决定了税收收入规模。公式如下：
TR t =GDP t ・P t (De .)・TB t （1）税收收入=经济规模×价格水平×税负水平（1）式中，TR 表示税收收入的绝对额；GDP 为不变价GDP 的绝对额；P (De .)代表价格总水平，用GDP 平减指数De (DEFLATOR ）表示；TB 是宏观
税负。①
其中，GDP 反映GDP 总体影响，P (De .)反映
价格总水平影响，两者共同反映经济总量的总体影响；经济结构影响、政策总体和结构影响、征管总体和结构影响决定了宏观税负TB 。其中，GDP 和P (De .)所反映出的经济总量或总体影响与TB 中的经济结构影响，合并为经济对税收的影响。再与政策和征管影响结合完整地反映三因素对税收的影响。用公式表示为：
税收总量=经济总量或总体影响×经济结构影响×政策总体和结构影响×征管总体和结构影响
2.税收增长率公式。
TR t = GDP t ・ P t (De .) ・
TB t
TR t-1 GDP t-1 P t-1(De .) TB t-1 （2）税收发展率=GDP 发展率×价格总水平变幅×税负变幅
进一步得到：
rTR t ≈rGDP t +rP t (De .)+rTB t （3）
（3）式中rTR t 表示税收收入的增长率；rGDP t 为GDP 的不变价增长率；rP t (De .)代表价格总水平的变动率；rTB t 是宏观税负的变动率。税收增长率约等于GDP 增长率、价格总水平变动率及税负变动率之和。这个公式刻画出税收增长率rTR t 的变动成因，其基本内涵有四：一是税收增长率由经济、政策、征管水平变动情况决定；二是税收增长率是受
GDP 增长率rGDP t 影响的，且方向相同。这层关系反映的是实际GDP 总体增长状况对税收增长的基
础性影响；三是价格总水平变动率rP t (De .)也是税收增长率的影响因素之一，价格的上涨带来税收的优先增长。前两因素合并为经济总体增长对税收增长的影响；四是宏观税负的变动率rTB t 主要由经济结构变动引起，同时受税收政策和征管水平的影响。其中，经济结构对税收增长至关重要，通过宏观税负变动决定着税收增长的波动幅度。宏观税负的变动，完整地反映出实际经济结构和价格结构的影响。
假定GDP 增长率为正，当价格变动率rP t (De .)和宏观税负变动率rTB t 之和为正数时，税收增长率高于GDP 增长率，税收弹性大于1；反之，税收增长率低
于GDP 增长率。② 如果三项都为负，③
温州民房倒塌则税收负增长的
幅度更大，为三率之和。总之，一是三率决定了税收增长率，而不是GDP 增长率一率决定；二是价格变动率和宏观税负变动率决定了税收增长率的波动。
二、GDP 是最大的税源
GDP 是按市场价格计算的一国所有常住单位在一定时期内生产活动的最终成果。它分别从价值构成、收入分配和使用去向三个角度，用生产法、收入法、使用法三种核算方法来反映最终成果的形成分配
和使用过程。税收收入既来自生产过程，也来自分配和使用过程，因此可以说GDP 是最大口径的税源。用1978～2008年的两变量时间序列数据 ④ 作一元回归，得到GDP 与税收总量之间的一元线性回归模型。模型显示，税收与GDP 之间高度相关，模型的判定系数R 2超过0.9692，说明在总变差中，近97%强都可由模
「Forum 论 坛」
型本身解释。从长期来看，这个模型比较优越。它抓住了1978年以来税收与GDP 的基本关系。模型说明，从长期看，GDP 每增长百亿元，税收将增长18.18亿元。说明可以用GDP 作为参照指标描述税收的基本特征。这是经济总量决定税收总量的具体体现，说明税收总量与GDP 总量高度相关，但税收增长与GDP 增长却低度相关。同期两者的相关系数低至0.228，近乎无关。原因主要是GDP 总量以外的经济指标和经济结构的较大变化决定了税收增长的基本特征，说明经济结构对税收增长的影响更为深刻。
三、价格上升与税收增长的关系
价格总水平对税收的影响既直接又深刻，价格增长具有推动税收优先增长的特点。在增加值一定的情
况下，从增加值的构成看，当价格上升时，劳动者报酬没有跟随物价自动上涨的指数化机制，其增长慢于增加值的增速；折旧按固定资产原值计提，增长率也慢于增加值的增速；价格上升更多地体现为利润的快速扩张，企业所得税以固定比例同步增长，两项都快于增加值的增速。在增值率下降的情况下，价格上升带来销售收入的快速增长，其增速快于增加值的增速，主要以收入为税基的消费税和营业税的增长将快于增加值的增长。结论是：价格上升具有使税收优先增长的特征， 反之，价格下降具有首先影响税收增长的作用。
①
四、税收与宏观税负的关系（一）宏观税负与三因素
数值模拟宏观税负由经济结构、政策及征管水平决定，体现了三因素的综合影响，其中，经济总量对宏观税负没有直接影响。公式如下：
实际税负=（税收收入/代理税基②）×100%
=[(Σ代理税基ij ×调整系数ij ×法定税率ij/代理税基）×征收率ij ] ×100%
=经济因素×政策因素×征管因素
公式中，代理税基代表纯经济因素，可通过经济分析到、准与税基内涵最为接近的经济指标，但不一定是税法规定的严格税基。其中，特别关注的是
经济因素影响主要体现为经济结构的影响，即公式中“代理税基ij 占代理税基总量的比重”；调整系数是从一个最接近税基的经济指标出发，按照法定税基的定义进行调整，得到经济指标与法定税基最为接近的关系，体现的是政策因素。而法定税率是纯政策因素。调整系数与法定税率的乘积代表政策因素影响；征收率③ 则代表纯征管因素，是实征税收与应征税收的比值。公式中，影响实际税负的三因素分别有对应的指标和数据，循此路径可分解三因素对实际税负形成的量化影响。
（二）宏观税负与经济结构
分析经济结构对宏观税负形成的影响，
一般使用
税负结构分析公式如下：
TB t ＝ T t
＝
T t 1+T t 2+ … +T tN
GD P t GD P t
＝ T t 1 ・ B t 1 +T t 2 ・ B t 2 +…+
T tN ・ B tN
B t 1 GDP t B t 2 GDP t B t N GDP t ＝TB 1・ B t 1 +TB 2・ B t 2 +…+TB N ・
B t N
G DP t GD P t G DP t 总体税负与分量税负的关系反映出经济结构和分量税负结构状况对总体税负的影响，具体表现为两类因素的影响：一是分量税负的高低。与宏观税负相比，用税收分量与其所对应的税基分量相比得到的分量税负是更接近税收负担内涵的指标，能更客观地描述实际税负的高低。分量税负越高，总体
税负越高，反之则越低；二是受分量税基占GDP 比重的影响。这个比重完整地反映出经济结构的影响。当较高的分量税负对应的分量税基占GDP 比重提高时，总体税负提高，而当较低的分量税负对应的分量税基占GDP 比重提高时，总体税负下降。结构状况，包括分量税负和分量税基占GDP 比重，
决定了宏观税负的水平和变动趋势。两类因素的共同影响表现为分量税负拉动率，如第一个分量，对宏观税负的拉动率即是：
TB 1・ B t 1
GDP t ，
其中，TB t 代表分量税负水平，反①白景明《今年税收仍会保持合理增幅》，《人民日报海外版》2009年2月23日。
②
事实上，没有哪个税种是直接对GDP 征收的，GDP 实质是一国税收的代理税基，因此，实际税负可看作是税收收入与代理税基的比值。在宏观分析中，主体税种面临同样情况，即没有现成的主要经济变量可以直接作为税法意义上的税基，只能选取与税基口径较为接近的代理税基。必要的调整不可避免，用下式中的调整系数代表。
③高培勇《关注非经济因素，聚焦税收征管的“魔力”》，《中国税务报》2009年５月５日。
映分量税负的高低， B t 1
通俗喜剧代表税基分量占GDP 的比重，
GD P t
反映税基结构或经济结构的影响等。如果是经济结构变动影响，使宏观税负提高并不意味着微观企业税收负担的实际提高。
（三）宏观税负形成机理中的经济结构因素及具体连接关系
经济结构对税负的影响主要表现在五个方面：一是产业结构影响，通过生产法GDP的结构来体现。生产法GDP是总产出扣减中间投入后的余额，即经过企业运营在中间投入上产生的附加值。这个过程与增值税的形成过程完全一致。并且，各次产业的总产出、增加值也构成了本产业的税收来源。一般来说，在三次产业中，第一产业税负较轻，第二产业税负较高，第三产业税负最高。如果税负较轻的第一产业占GDP的比重出现了下降的趋势，第二、三产业比重上升，则整体税负就会上升，在GDP总量一定的情况下，税收收入增多。产业结构的影响具体体现在对货物劳务税类分量的影响上，通过结构变动影响增值税、消费税和营业税及城市维护建设税。二是分配结构影响，通过收入法GDP的结构来体现。在收入法GDP中，生产税净额之外的劳动者报酬和营业盈余项分别包含着个人所得税和企业所得税，生产型增值税①对固定资本含税不允许扣除，折旧中也含税。分配结构直接影响到企业所得税和个人所得税占税收的比重，在很大程度上决定着税负水平。三是使用结构影响，通过使用法GDP结
构来体现，主要是对外依存度对进出口环节货物劳务税的影响。使用法GDP由最终消费、资本形成总额和净出口构成，即通常所说的三驾马车。其中，消费是对货物和服务的消费，投资是形成固定资产和存货增加的行为，而净出口是出口减进口的余额。其中，消费比重的提高，会提高产销率，促进企业货币回笼，减少企业欠税，增加税收收入，提高税收负担。投资比重的提高对税收的影响，既有先扩大生产规模后产生税收的滞后影响，降低当期税负的作用；又因投资的可消费性，会稳定或提高税负，其净影响是不确定的。进出口的影响则最复杂，一方面GDP中包含的是净出口，而税收包括进出口双向，税收与税基关系对称，与GDP核算不对称；另一方面，进出口总额的大幅波动会引起税收的较大波动。如果净出口小，而进出口总额大，则进出口环节税收多，税基GDP小，税负提高；反之降低。四是税制结构影响。现行税制对货物劳务税征收城市维护建设税。间接税比重高则城市维护建设税的税基大，税负高；反之反然。五是经济运行条件，即广义资产结构影响。广义资产包括资源资产和财产，是一定时期经济运行的起点和终点，对应的税收为财产行为资源环境税类。资产余额及其结构深刻地反映出经济运行的规模、增长、效率、结构等特征，也是经济增长的本源。一定价值量的资产如果产生的税收快于GDP的增长，则税负提高，反之则下降。
用九分量税收经济结构关联关系分析，公式如下：宏观税收负担=(税收收入/GDP)×100%
=[（税收分量1+税收分量2+ … +税收分量9）/GDP]
×100%
=两税(增值税、消费税）净收入税负×(工商业增加值/ GDP)
+海关代征进口税收税负×(进口总额/GDP)
衣藻+出口退税税负×(出口总额/GDP)
+营业税税负×[（建筑业增加值+第三产业增加值-商业增加值）/GDP]
+企业所得税税负×(营业盈余/GDP)
+个人所得税税负×(劳动者报酬/GDP)
+城市维护建设税税负×(三税税额/GDP)
+财产行为资源环境税负×(资源资产总额/GDP)
+其他税收税负×(GDP②/GDP)
这是税收经济关系分析系统框架的基本模样。第一层，即税收与GDP；第二层为税收分量与经济分量的关系对接；其下还有第三层，即具体税种税收与相关经济指标的对接；再下一层是税种下的税目税收与相关经济指标的对接，其下可直连中小类行业内的重点税源企业税收经济状况。这样，就构建起
完整的、贯通宏观与微观的税收经济分析的树状体系。
五、税收与经济、政策、征管周期的关系
（一）经济周期的成因及特征
经济总体上由实体经济和虚拟经济构成。经济周期综合表现为GDP的大幅波动和结构的剧烈变化，在不同时期出现特征大体相同的波动特征。通常，经济周期包括上行期和下行期两个大的时期。
①2008年前，对固定资本含税不允许全国扣除，其后允许扣除，但不完全。
②此处以GDP作为其他税收的代理税基。
「Forum论坛」
1.上行期的形成。
从实体经济的运行过程看，实体经济从投资形成原始资产开始，经过对资产的加工，形成价值高于原始资产的新资产，销售后获得收入，扣除中间投入后是增加值，进一步扣除成本费用后，获得利润。
在开放式经济下，经营跨越国界，资产在世界范围内有效组合配置，形成进出口贸易和投资。从三次产业的角度看，第一产业主要靠自然和环境资源进行生产，第二产业是有形资产的生产，第三产业使用一定的有形资产，但主要靠劳力生产服务产品。产出的GDP在劳动力、机器、国家和企业之间进行初次分配，表现为劳动者报酬、折旧、生产税和利润。经过再分配最终形成居民可支配收入、折旧、税收、税后利润。税后利润继续分配，最后形成居民、企业和国家三类主体的可支配资金，用于货物和劳务的消费、投资和进出口。各类主体不同时期对资金的需求程度不同，通过金融调剂达至平衡，各类主体实现其消费、投资和净出口需求。人的生产和使用过程中始终伴随着与环境的交换关系，对环境承载能力构成影响。
经济周期可能由四个方向引起，即：一定程度的生产波动，一定程度的分配结构显变，一定程度的使用波动，所有这些结构性动因在基础层面上都表现为资产价格或资产价值的显著波动。①上升动因可能主要由一因、二因或多因叠加，引起资产价格或资产价值上升，导致GDP快速增长，短期结构升级，短期赢利水平上升，短期就业水平和居民收入水平提高，短期经济增长预期膨胀，并进一步推动膨胀升级。全球需求扩张，还将引发地区外贸规模膨胀。从我国经济角度看，这些特征在经济上行期都将渐次出现，下行期则反向出现。实体经济发展本身出现周期波动是正常的，即使进入高涨期，其实际资产的支撑能力也是坚实的，转入下行速度较为缓慢，波动幅度相对为小。需求方的过度需求会因缺钱、没有购买能力而受到阻止。供应方也会因销售受阻而降低产量和供应量。市场经济通过需求方根据自身购买力形成市场需求与企业看市场脸决定供应来达致供求自然平衡。
实体经济发展过程中有金融交易需求，需要有适度的虚拟经济与之配合，对实体经济的运行起到润滑作用，使更多的实体经济活动更容易地产生与实现；虚拟经济的发展以实体经济为基础，通过推动实体经济发展分割实体经济产生的利润，两者相互促进。在投入产出表中，金融业穿透全社会，虚拟经济与实体经济完全交融。但当虚拟经济逐步脱离实体经济，出现“一枝独秀”的自我膨胀状态时，对实体经济的发展就是有害的。经济发展进入金融时代，金融工具为人们提供了消费的方便。当期购买力与所购买资产的价值可以有较大差距，用未来收入多期偿付所用资产的现值，并非新生事物。但金融衍生品等金融工具的过度运用，使消费增长，投资扩张，规模膨胀，资产增值变得异常容易：（1）在消费方面，负担能力不足以支撑房价的居民也可以买房，负担能力不足以支撑车价的居民也可以买车，支付能力不足以支付信用卡消费额度的居民也可以刷卡，非理性地扩大市场需求容量；（2）在生产方面，实体经济经营单位靠资产运作、金融扩张赢利，继续维持并不断扩大生产，企业经营表面的繁荣下深埋着与生产本质的背离，实体经济遭受虚拟经济的过度渗透；（3）在资产方面，通过资本运作，将实际资产打包形成“以合同载明收益”为基础的收入模式，并逐步远离实际资产本身，在基于资产的合约之上形成了多层基于合约的合约，且合约的价值更多取决于“收入期望”而非资产的收益本身，资产成了影子，在实际财富之上创造出巨量虚拟财富，经济由实转虚。这个过程在更大程度上提高资产价格，推动GDP高速增长，促使产业显著升级，推高投资的获利能力，扩大就业容量并使居民收入快速上升，并产生实际的消费和投资，同时出现了高价值产品和劳务的过度超额使用。急剧扩张的需求规模扩大了利润空间，提高了赢利水平，再度引起投资需求追逐利润。在现代开放经济条件
下，世界经济高度一体化，加之虚拟经济推波助澜，加大了经济运行波动幅度，出现全球多向多重循环推动效应，直至超出全球经济、社会和环境的承载能力，强行调整变得不可避免。
2.下行期及其调整。
只要收入期望不下降，这种模式可以一直维持。但虚拟经济过度发展到实体经济无法支撑，实际资产的价值无法实现，原始的资产借贷关系无法维持，或
①反映资产品质、供求双方对品质的评价以及资产价值变动的预期。
收入期望显著下降之时，人们认识到合同的基础是不可靠甚至是空虚的，则资产缩水，泡沫破灭，虚拟经济几近崩溃并全面影响实体经济。其影响过程是：泡沫首先在虚拟经济领域爆发，金融资产价格急剧下降，价值缩水，资产的实际使用者放弃对资产的继续偿付。资产所有者不得不实际接手，分摊损失，虚拟经济领域遭受沉重打击。这个过程迅速扩展蔓延到所有相关投资者，并进一步影响到实体经济。GDP低速增长，实际需求下降，利润水平暴跌，投资萎靡不振，就业和居民收入下降。实体经济萎缩反过来再次冲击虚拟经济的发展。
虚实经济同向倍加影响效应显著，形成剧烈波动的经济周期。经济上行期与下行期共同形成一个完整的经济周期，并推动下一个完整周期的开始。
危机时期，微观单位从微观利益出发自行决策，对生产、投资、消费的需求比正常时期要低。居民因收入增长预期不高，会收缩开支，减少消费，导致消费总量下降；企业因赢利预期不高，会减少投资，减少生产，供应量萎缩，导致市场容量整体下降。微观行为在宏观上进一步加剧了寒冷程度，延长了回暖周期。这就是单独依靠私有部门永远解不开的“悖论”。这时，只有政府依靠超市场能力，利用即期财政资金和未来债务收入等财政政策加大投资，以直接投入间接拉动民间支出，扩大市场容量；利用宽松的货币政策增加流动性，提振消费信心，改善投资预期，推动经济回暖。
3.经济周期的主要特征。经济下行期，资产数量萎缩①价格降低，GDP增速放缓，产业结构低级化，利润水平下降，居民收入增速放缓，进出口总量下降，反之反势。这些特征决定了税收周期的主要方面。
（二）税收周期的形成分析
1.税收增长率的周期性波动即是税收周期。经济决定税收，因此经济周期对税收周期的形成起到基础性决定作用，但不是全部。税收周期同时还受政策和征管周期的影响。经济周期上行期，因经济上行、政策性增收、征管力度加大，出现税收增长率高于GDP 增长率的情况；经济周期下行期，因经济下行、政策性减收、征管力度减弱，税收增长率会低于GDP增长率，甚至深度下降直至负增长。
2.税收周期与经济周期相伴而生，但在波动程度和时间上不完全一致。税收周期主要取决于经济周期，
表现为GDP总量萎缩和增长放缓及经济结构的恶化。通常以GDP增长率变动为标志性指标判定经济周期的特征，上行期与下行期GDP的增长率及其相应的结构性总量指标的变动情况，基础性地决定着税收增长率。在经济下行初期，税收下降幅度小于GDP下降幅度。随着经济的逐步深度下行，税收下降幅度大于GDP的下降幅度，并进入负增长期。当经济走出低谷，开始上行时，税收增幅与GDP增幅的差距越来越小，随经济的复苏和繁荣开始超越GDP的增速，弹性大于1，并随经济增长的加速而以快于GDP增长的速度增长。从主体税种的增长与主要经济指标的关系看：（1）增值税。经济下行之初，企业迫于资金回笼压力，降低存货水平，所谓“去库存化”，引起存货下降快于销售下降的现象。增值税收入增长减速，但进项税收减速慢于销项税收减速，增值税收入缓慢减速。当经济深度下行时，一方面，销售收入急速下降，导致增值税收入骤减；另一方面，当期增加值由直报企业的实际增加值和非直报企业的测算增加值构成，而非直报企业的测算增加值是由当期总产出和上期相对较高的增值率测算而来，增加值又虚高一块，增值税收入增长与增加值增速相对为低，税收快速下降。当经济开始复苏时，两因素反向运行，税收相应变动。（2）营业税。经济下行之初，货物需求下降，开始影响货物运输和服务业发展，但原定合同仍在执行，营业税收入开始缓慢下降。其后，运输业务量和服务价格比经济活动量降速更甚，营业税收入快速下降。经济复苏时，合同期缩短，价格回升缓慢，营业税缓慢增长，再至高峰时，运输与服务需求快速上升，价格则以更快的速度上行，营业税收入出现比业务量更快的增速。（3）企业所得税。经济下行之初，利润率逐步下降，企业赢利越来越少（且利润更多地来自于成本费用的缩减②），亏损范围逐步扩大。这时的企业所得税对仍吴敏伦
①资产的耐用性越低，折旧率越高，经济下行期，降速越快；反之反然。
②成本费用缩减，又会产生市场容量的萎缩，进一步加剧经济危机的深度，以及其后经济回升的压力和难度。
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