二、以现金结算的股份支付的确认和计量
（一）以现金结算的股份支付的确认和计量原则
1. 企业应当在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入负债，并在一次性奶茶杯结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量，将其变动计入当期损益。
2. 对于授予后立即可行权的现金结算的股份支付（例如授予虚拟股票或业绩股票的股份支付），企业应当在授予日按照企业承担负债的公允价值计入相关资产成本或费用，同时计入负债，并在痔疮液结算前的每个资产负债表日和结算日对负债的公允价值重新计量，将其变动计入损益。
（二）以现金结算的股份支付的会计处理
交易环节 | 会计处理 |
1. 授予日 | （1）除了立即可行权的现金结算的股份支付，企业在授予日不做会计处理 （2）授予后立即可行权的现金结算的股份支付，企业应当在授予日按照企业承担负债的公允价值计入相关资产成本或费用，同时计入负债 |
2. 等待期 | （1）对于现金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量（不同于权益结算的股份支付） （2）企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权的权益工具数量（同权益结算的股份支付） （3）当期应确认的成本费用金额 =资产负债表日权益工具的公允价值×预计可行权的权益工具数量×时间权数-前期累计已确认的成本费用=截止当期累计应确认的成本费用金额-前期累计已确认的成本费用金额 借：管理费用等 |
3.可行权日 | 与等待期内的资产负债表日会计处理一样 |
4.可行权日 之后 | 下变频器企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债（应付职工薪酬）公允价值的变动应当计入当期损益（公允价值变动损益） 借：公允价值变动损益 贷：应付职工薪酬 （或作相反会计分录） |
5.行权日 | 根据行权情况，按照所支付现金： 借：应付职工薪酬—股份支付 贷：银行存款 |
| |
【教材例12-4】现金结算的股份支付
20×5年年初，公司为其200名中层以上职员每人授予100份现金股票增值权，这些职员从20×5年1月1日起在该公司连续服务3年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在20×9年12月31日之前行使。A公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下表所示。
| | 单位：元 |
年份 | 公允价值 | 支付现金 |
20×5 | 14 | |
20×6 | 15 | |
20×7 | 18 | 16 |
20×8 | 21 | 20 |
20×9 | | 25 |
| | |
第一年有20名职员离开A公司，A公司估计三年中还将有15名职员离开；第二年又有10名职员离开公司，公司估计还将有10名职员离开；第三年又有15名职员离开。第三年年末，有70人行使股份增值权取得了现金。第四年年末，有50人行使了股份增值权。第五年年末，剩余35人也行使了股份增值权。
1. 费用和应付职工薪酬的计算过程下表所示。
2. 账务处理如下：
（1）20×5年12月31日：
借：管理费用 77 000
贷：应付职工薪酬—股份支付 77 000
（2）20×6年12月31日：
借：管理费用 83 000
贷：应付职工薪酬—股份支付 83 000
（3）20×7年12月31日：
借：管理费用 105 000
贷：应付职工薪酬—股份支付 105 000
借：应付职工薪酬—股份支付 112 000
贷：银行存款 112 000
（4）20×8年12月31日：
借：公允价值变动损益 20 500
贷：应付职工薪酬—股份支付 20 500
借：应付职工薪酬—股份支付 100 000
贷：银行存款 100 000
（5）20×9年12月31日：
借：公允价值变动损益 14 000
贷：应付职工薪酬—股份支付 14 000
借：应付职工薪酬—股份支付 87 500
贷：银行存款 87 500
【例题 • 单选题】现金结算的股份支付
2019年1月1日，甲公司向100名核心管理层人员每人授予1万份现金股票增值权，根据股份支付协议规定，这些人员从2019年1月1日起必须在公司连续服务满4年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该现金股票增值权应在2023年12月31日前行使完毕。2019年12月31日，该股份支付确认的“应付职工薪酬”科目贷方余额为200万元。2020年12月31日每
份现金股票增值权的公允价值为10元，至2020年末有20名核心人员离开该公司，估计未来两年还将有10名核心人员离开。2020年12月31日甲公司因该项股份支付确认的“应付职工薪酬”贷方发生额是（ ）万元。
A.280
自动泊车功能B.200
C.350
D.150
【答案】D
【解析】以现金结算的股份支付，2020年应确认的“应付职工薪酬”贷方发生额=（100-20-10）×1×10×2/4-200=150（万元）。
【例题 • 多选题】现金结算的股份支付
2018年5月1日，丙公司为其200名中层以上职员每人授予100份现金股票增值权，这些职员从2018年5月1日起在该公司连续服务3年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2021年5月1日之前行使。2019年12月31日，丙公司就该项股权激励计划累计已确认负债125500元，累计已有15人离开丙公司。2020年又有2名职员离职，公司估计还将有3名职员离职。2020年12月31日，每份现金股票增值权的公允价值为12元。不考虑其他因素，下列有关丙公司该项股份支付会计处理的表述不正确的有（ ）。
A. 2020年年末确认应付职工薪酬累计余额为144000元
B. 2020年年末确认资本公积18500元
C. 该项股份支付对甲公司2020年管理费用的影响金额为24500元
D. 该项股份支付应当按照2020年12月31日公允价值12元重新计量
【答案】ABC
【解析】2020年年末确认应付职工薪酬累计余额=（200-15-2-3）×100×12×32/36=19200
0（元），选项A不正确；该项股份支付对丙公司2020年管理费用的影响金额=192000-125500=66500（元），同时计入应付职工薪酬，选项B和C不正确；对于现金结算的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，选项D正确。
外用贴剂【注①】可行权条件是指能够确定企业是否得到职工或其他方提供的服务，且该服务使职工或其他方具有获取模具石膏粉股份支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件。反之，为非可行权条件。
【注②】服务期限条件是指职工或其他方完成规定服务期限才可行权的条件。
【注③】业绩条件是指职工或其他方完成规定服务期限且企业已经达到特定业绩目标才可行权的条件。
（一）市场条件和非市场条件及其处理
1. 市场条件
项目 | 具体内容 |
概念 | 指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件（如股份支付协议中关于股价上升至何种水平职工或其他方可相应取得多少股份的规定） |
处理 | （1）企业在确定权益工具在授予日的公允价值①时，应考虑股份支付协议中规定的可行权条件中的市场条件和非可行权条件的影响，而不考虑非市场条件的影响 （2）市场条件和非可行权条件是否得到满足，不影响企业对预计可行权情况的估计 |
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【注①】根据《企业会计准则第39号——公允价值》应用指南（2014）：对于股份支付业务，不遵循《企业会计准则第39号——公允价值》进行计量和披露（教材P658）；根据《企业会计准则第11号——股份支付》第四条：权益工具的公允价值，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》确定。（解释：股份支付交易中的公允价值，还需要考虑特定股份支付计划中的可行权条件及不可转让等特征，不完全等同于其他资产、负债或权益工具的公允价值）
2. 非市场条件
项目 | 具体内容 |
概念 | 指除市场条件之外的其他业绩条件（如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定） |
处理 | （1）企业在确定权益工具在授予日的公允价值时，不考虑非市场条件的影响。但非市场条件是否得到满足，影响企业对预计可行权情况的估计 （2）对于可行权条件为业绩条件的股份支付，只要职工满足了其他所有非市场条件（如利润增长率、服务期限等），企业就应当确认已取得的服务 |
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