会计处理研究
——
—以某科研企业为例卢佩锋
摘要：近年来，我国科技创新快速发展，科技创新产出数量快速增加，质量不断提升，专利交易市场活
力不断被
激发。2017年我国修订《企业会计准则第14号———收入》，对授予知识产权许可收入确认进行了重新规范。
本文结合新收入准则，对某科研企业专利转化收入的确认和核算进行分析，
为企业规范专利转化收益核算提供案例参考。关键词：新收入准则；企业专利权转化收入；
会计处理一、专利权转化相关概念
（一）专利权
专利权简称专利，是知识产权的一种，
也是企业最重要的无形资产。从法律上讲，
专利权是国家依据专利事赔偿责任。
近年来大量的私营企业主授意、
指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项，
甚至相互间形成利益链条。民营企业财务泛滥，
套取政府补助的情况必须得到重视。财政部门要加大对民营企业会计信息质量检查力度。财政部发布《财务舞弊易发高发领域及重点
应对措施》后，开展会计师事务所执业质量检查。
注册会计师对被审计单位要采取针对性审计程序，
实施整合审计时，要高度关注管理层凌驾内部控制之上的风险。在《规定》第19条规定了会计师事务所的免责抗辩事由，以保障依法执业的会计师事务所免于讼累。注册会计师应当关注编制虚假财务报告导致的错报和侵占资产导致的错报。财务舞弊可以看作是集团整体或个人有预谋、故意地通过种种欺骗性的手段和违法违规行为来获取一定利益的行为，包括财务报告舞弊和侵占资产。根据《中华人民共和国公司法》规定，公司董事、监事、高级 管理人员对公司负有忠实义务和勤勉义务，
不得侵占公司的财产。
财政部应抓紧修订《企业财务通则》
《金融企业财务规则》，企业过高的资产负债率同时也意味着较高的财务风险，尤其是当经营现金流量不足往往会陷入财务危机。防范和杜绝控股股东、实际控制人及其他关联方通过采购、销售、相互提供劳务等生产经营环节的关联交
易产生的占用公司资金行为的发生，
发生关联交易行为后，应及时结算，不得形成非正常的经营性资金占用。
上市公司不得为控股股东、实际控制人及其他关联方垫支
工资、福利、保险、广告等费用、
承担成本和其他支出。国家税务总局根据《金融账户涉税信息自动交换多边主管
当局间协议》加大对跨国公司税务欺诈的打击力度，由主管税务机关核定应纳税所得额或应纳税额。
对纳税人偷税的，由税务机关追缴税款、
滞纳金，并处；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
国家税务总局做好《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》实施前的各项准备，
应对金税四期工程。税务稽查部门依法追缴公司虚开增
值税专用发票和普通发票骗取的留抵退税款。
《税务稽查案件办理程序规定》第九条规定，
税务稽查人员对实施税务稽查过程中知悉的国家秘密、商业秘密或者个人
隐私、个人信息，应当依法予以保密。
为堵住税收流失漏洞和促进企业合规管理，税务机关确定重大税收违法失
信主体，向社会公布纳税人、
扣缴义务人和其他涉税当事人的税收违法行为失信信息，并将信息通报相关部门实施监管和联合惩戒。监管合力做实行政执法与刑事司
法双向衔接机制时优化税务执法和财会监督，
维护公平公正税收环境。
参考文献：
[1]叶金福.从报表看舞弊：财务报表分析与风险识别.机械工业出版社，2018.1，P15-214.
[2]【美国】霍华德·M.施利特（Howard M.Schilit ）、杰里米·佩勒（Jeremy Perler）、尤尼·恩格尔哈特（Yoni Engelhart ）著，续芹等译.财务诡计：如何识别财务报告中的会计诡计和舞弊（原书第4版）.机械工业出版社，2019.6，P10-300.
[3]德勤企业风险管理服务部.舞弊风险：防范与侦查之道（德勤企业风险第4辑），P135-142.
专业与技术
法授予发明人和设计人对该项发明创造或设计享有的专有权，因此，专利权具有时间性、地域性、无体
性、专有
性特征。专利在我国分为发明、
实用新型和外观设计三种类型。
（二）专利权转化根据《中华人民共和国促进科技成果转化法》规定，
科技成果转化一般有6种方式，包括许可、
转让、合作实施、自行实施、作价投资以及其他协商确定等方式。
一般企业科技成果转化管理一般也参照该规定，并且以专利权许可和转让为主要转化方式，即企业专利转化收入主要包括专利许权许可收入和专利权转让收入。企业专利权转让收入指企业将其专利权所有权转让给他人而获得的收入。企业专利权许可收入是指企业将其专利权允许他人在一定时间和范围内实施其专利所取
得的收入，即企业收取许可实施费，
被许可人取得实施专利权的权利，即获得使用权，
并享受使用权带来的部分收益。
与专利权转让相比，专利许可交易条款比较复杂，
其收入确认和计量要求更高。因此，
本文主要分析专利许权许可收入的确认和计量，为企业规范专利转化收益核算提供案例参考。
二、制度基础
根据《企业会计准则第14号———收入》规定，
企业应按照“五步法”确认收入，具体包括识别合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊
至单项履约义务和确认收入。与一般业务相比较，
授予知识产权许可业务在运用“五步法”
确认和计量收入，应该特别关注两个问题。
（一）识别单项履约义务的特殊性《企业会计准则第14号———收入》及其应用指南
规定，企业向客户授予知识产权许可的，
应当评估该知识产权许可是否构成单项履约义务。企业向客户授予知识产权许可，双方一般签订专利许可合同，这类合同一般将专利许可识别为单项履约义务。除了签订专利许可合同以外，企业往往在商品交易合同约定专利许
可内容。此类合同中如果包括专利许可的，
企业应首先识别专利许可是否能够与其他履约义务明确区分。如果专利本身具备独立使用，并且合同也约定可以与其
他履约义务区分，则专利许可应作为单项履约义务，
分摊交易价格，单独确认收入；
如果专利作为有形商品的不可或缺的组成部分，没有该专利，
企业无法从有形商品中获益，则专利和其他义务不可区分，那么专利许可不属于一项单独履约义务，应当与其他履约义务一起
确认收入。例如，如企业销售专用工作站，
工作站需安装企业自己开发的功能软件之后才能正常使用。企业分析这项业务收入时，这个功能软件不能作为单项履约义务。
（二）判断收入确认时间
《企业会计准则第14号———收入》及其应用指南
规定，企业向客户授予知识产权许可的，
构成单项履约义务的，应当进一步确定其是在某一时段内履行还是在
某一时点履行。企业向客户授予知识产权许可，
同时满足下列条件时，应当为在某一时段内履行的履约义务确认相关收入；否则，应当作为在某一时点履行的履约义务确认相关收入。
第一，合同要求或客户能够合理预期企业将从事对
该项知识产权有重大影响的活动；
包括预期将显著改变该项知识产权的形式或者功能的活动，
这些活动会改变该项知识产权的价值和客户从该项知识产权中获益的能力；当知识产权具有重大的独立功能，且该项知识产
权绝大部分的经济利益来源于该项功能时，
客户从该项知识产权中获得的利益可能不受企业从事的相关活动的重大影响。
第二，该活动对客户将产生有利或不利影响，
不会导致向客户转让某项商品。
因此，从收入准则及其应用指南来看，
电网企业专利权许可收入应根据专利许可合同条款，
判断适用“时点法”还是“时段法”。实践中，
实施许可的专利技术成熟度、市场成熟度均一般比较高，客户不需要依赖该许可
人而直接将专利用于开发产品、
工艺等，也不需要企业和客户再进行二次开发。企业交付专利技术资料后，
客户即可控制或运用专利并获得经济利益，
企业也就可以确认专利许可收入。目前，企业向客户授予知识产权许可除了采用“提成费”收费方式以外，还会采用或“入门
费+提成费”的收费方式，即除了固定许可费用以外，
企业还会基于销售或使用情况的向被许可方收取特许权使用费。针对这类履约义务，企业应当在客户后续销售或使用行为实际发生与企业履行相关履约义务二者孰晚的时点确认收入。
在新收入准则变化背景下，
企业应做好专利许可收入管理，全面梳理专利许可业务与流程，
重新审视专利许可合同条款，强化合同执行过程管理，
确保专利许可收入符合准则规定。
专利权转化成本包括合同取得成本和合同履约成本。企业专利许可合同取得成本一般包括专利定价时评估费、合同相关税费等。合同履约成本包括技术支持人员工资、差旅费、试验检测费、专利权摊销等。目前，大部
分企业专利许可合同一般采取
“提成费”或“入门费+提成费”的收费方式，因此，成本核算过程中，
企业需要合理归集“入门费”和“提成费”
对应的合同成本。
三、专利权转化收益核算案例（一）案例背景
A 公司是某电网企业分公司，承担电网生产技术创新和实施工作。A 公司以非专有方式许可乙方实施A
公司所拥有的3项发明专利，乙方受让该项知识产权的许可实施并支付相应的使用费。甲方许可方式为普通许可，许可实施范围为配网设备智能检测技术（涵盖3项子技术）和带电作业三维决策及安全距离预警分析系统共2项成果，实施期限为自合同签订日起五年。
合同签订之日起30个工作日内，A 公司提交电子文档技术资料，包括专利/计算机软件著作权/技术秘密资料、技术介绍及技术原理资料、生产图纸及试验检验资料。实施期间，A 公司有权对乙方开展的本项成果
转化许可实施工作情况进行检查监督，
并协助乙方开展本项成果转化许可实施工作，及时向乙方提供有关数据，并及时解决乙方提出的需要A 公司配合的相关事宜。
A 公司提交电子文档技术资料后，
乙方向A 公司支付实施本成果转化的费用，
实施许可费总额包括一次性成果实施许可费和提成成果实施许可费，
具体如下：一次性成果实施许可费为：
配网设备智能检测技术10万元；带电作业三维决策及安全距离预警分析系统5万元。乙方在合同签订后30个工作日内一次性将一次性成果实施许可费支付给A 公司，乙方付款后，A 公司应提供相应数额的发票。
提成成果实施许可费为：乙方实施配网设备智能检
测技术成果研制、生产、
销售出来的硬件设备/软件系统/服务（硬件设备/设备部件/软件系统/控制系统/
工艺/材料/服务），自合同签订日开始，
每发生一笔销售，按每笔销售内容用到配网设备智能检测技术的子技术数量*10万元，支付提成成果实施许可费；每售出一套带电作业三维决策及安全距离预警分析系统软件支付0.60万元提成成果实施许可费。
双方每年按照约定的价格与当年实际销售的数量结算，乙方付款后，A 公司应提供相应数额的发票。2021年1月，A 公司向乙方提交电子文档技术资料后，收到乙方支付一次性成果实施许可费共15万元，A 公司将
该款项计入“合同负责”。2021年2月，A 公司向乙方提
供相应数额的发票，将一次性成果实施许可费计入
“其他业务收入”。2021年6月和12月，乙方销售内容中，
利用配网设备智能检测技术各5次，带电作业三维决策及安全距离预警分析系统软件各10套。2022年1月，乙方支付提成成果实施许可费112万元，A 公司将该款
项计入“合同负责”。2022年2月，A 公司向乙方提供相
应数额的发票，将一次性成果实施许可费计入“其他业务收入”。2021年，A 公司三项发明专利发生专利维护费
共1万元，A 公司将其计入“研发支出———费用化支出———出版及知识产权事务费”。
A 公司会计处理具体如下：2021年1月，收到一次性成果实施许可费：借：银行存款15万元贷：合同负债15万元2021年2月，A 公司开具发票：借：应收账款15万元贷：应交税费———销项税额0.85万元其他业务收入14.15万元借：应收账款15万元贷：合同负债15万元2022年1月，A 公司收到提成成果实施许可费：借：银行存款112万元贷：合同负债112万元2022年2月，A 公司开具发票：借：应收账款112万元贷：应交税费———销项税额 6.34万元其他业务收入105.66万元借：应收账款112万元贷：合同负债112万元（二）案例分析
1.收入确认时点分析
A 公司与乙方双方专利许可合同明确了双方相关的权利和义务，并有明确的与所转让商品相关的支付条
款，即合同满足“新收入准则”
所规定的收入确认条件。A 公司三项专利可运用于乙方相关硬件设备/软件系
统/服务，并对其性能具有重大的独立功能，
乙方通过该重大独立功能获得经济利益。此外，A 公司虽然有协助乙方开展本项成果转化许可实施工作的义务，但该义务并非乙方运用三项专利的重要前提，而且A 公司无
需负责三项专利后续技术更新、
维护工作，也不需要对三项专利使用价值以及因使用专利导致的结果承担责任，乙方收到A 公司电子文档技术资料后，即可使用相
关专利并从中获取收益。综上，
专利许可合同并没有要求A 公司后续为乙方从事对三项专利有重大影响的活动，A 公司专利许可义务不
满足某一时段内履行的履约义务的条件。因此，A 公司对乙方的义务应属于在某时
点应履约的义务。另外，根据证监会颁布
《监管规则适用指引———会计类第2号》的相关规定，授予知识产权许
可属于某一时点履行的履约义务的，
在客户能够主导运用该知识产权许可并从中开始获得经济利益之前，
企业不能就该许可事项确认收入。因此A 公司在提交电子文档技术资料后，就一次性成果实施许可费确认收入，
在乙方运用三项专利形成每一笔销售收入时，
就提成成果实施许可费。
根据双方签订的专利许可合同，A 公司提交电子文档技术资料后，乙方就能够主导三项发明专利的使用，即乙方通过运用三项发明专利生产销售硬件设备/软件系统/服务并从中获得经济利益。因此，A 公司提交电子文档技术资料后，乙方有权且有能力使用该被授权专利时，A 公司应当全额确认专利许可收入。案例中，2021年1月，A 公司向乙方提交电子文档技术资料后，
对一次性成果实施许可费没有确认收入，
而是在次月开具发票后才确认收入，这不符合准则和指引的规定。另外，A 公司在2022年2月才将2021年的提成成果实施许可费确认收入，也不符合准则对该类业务收入确认时点的规定，只要乙方通过运用三项发明专利生产销售硬件设备/软件系统/服务并从中获得经济利益，A 公司就应当同时将提成成果实施许可费确认收入。因此，A 公司应当完善合同条款，按月与乙方确认提成成果实施许可费，并按月就提成成果实施许可费确认收入。
2.收入会计核算分析根据上文分析，A 公司在提交电子文档技术资料
后，就一次性成果实施许可费确认收入，
在乙方运用三项专利形成每一笔销售收入时，就提成成果实施许可费。A 公司专利许可收入正确核算如下：
2021年1月，收到一次性成果实施许可费：借：银行存款15万元贷：应交税费———销项税额0.85万元其他业务收入14.15万元
A 公司在本期发生了未开票收入且收到款项，
已经发生了增值税纳税义务，因此，
即使未开具增值税发票，也要按申报核算和申报增值税。因此，A 公司发生未开票专利许可收入时，通过未开发票栏申报增值税。
2021年2月，A 公司开具发票：
红字冲销上月2021年1月未开票收入，根据开具的发票重新入账。由于A 公司已通过未开发票栏申报
增值税，2021年3月，A 公司申报增值税时，
在未开发票栏负数申报增值税。
2022年6月，A 公司与乙方确认提成成果实施许可费：
借：应收账款56万元贷：应交税费———销项税额 3.17万元其他业务收入52.83万元A 公司仍需通过未开发票栏申报增值税。2022年12月，A 公司与乙方确认提成成果实施许可费：
借：应收账款56万元
贷：应交税费———销项税额 3.17万元
其他业务收入52.83万元A 公司仍需通过未开发票栏申报增值税。2022年1月，A 公司收到提成成果实施许可费：借：银行存款112万元贷：应收账款112万元2022年2月，A 公司开具发票：
红字冲销2021年月未开票提成成果实施许可费收入，根据开具的发票重新入账。由于A 公司已通过未开发票栏申报增值税，2022年3月，A 公司申报增值税时，在未开发票栏负数申报增值税。
从上述分析可见，A 公司对收入确认时点的错误理
解，导致提成成果实施许可费收入跨期确认，
不符合会计信息质量及时性要求。另外，
《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，增值税纳税义务发生时间，
为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。A 公司以开票计提和缴纳增值税，不符合税法关于增值税纳税义务时间的规定，带来了一定的税务风险。
3.成本核算分析2021年，A 公司三项发明专利发生专利维护费共1万元，A 公司将其计入“研发支出———费用化支出———出版及知识产权事务费”，违背了收入成本配比原则。A 公司应当将专利许可合同的合同取得成本摊销至2项成
果，将专利许可合同的合同履约成本与相应收入配比，
例如专利维护费、实施过程中差旅费、
培训费等。从案例也发现一个问题，由于A 公司专利权未进行初始计量，因而没有专利权摊销，仍然是违背收入成本配比原则。
四、结论
“新收入准则”对特定交易进行规范，
使得这类业务收入确认和计量更加合理，会计核算与经济实质更加契
合。专利许可收入作为电网企业其他业务收入，
会计核算有待改进，尤其专利许可收入确认和核算的及时性。电网企业应当梳理合同条款，强化合同执行过程管理，
提供更完备的资料，规范专利转化收益核算，
为专利权转化收益分配奠定基础。
参考文献：
[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则应用指南2018年版[M].上海：立信会计出版社，2018.
[2]任邦齐，任祥铭.新收入准则下解析特定交易的会计处理[J].中国农业会计，2019(6):43-49.
[3]高允斌，
高玉玉.新收入准则下的特定交易事项会计与税务处理比较分析[J].财务与会计，2018(6):9-13.
[4]于淼.基于新收入准则的特定交易事项税会处理探究[J].纳税，2020(9)：6-7.
豫公网安备41160202000603
站长QQ:729038198
关于我们
投诉建议