会计实务
摘要：知识产权质押融资是一种相对新型的融资方式，很多与其相关的会计处理问题还有待探讨。文章基于积成电子股份有限公司知识产权质押融资贷款案例，对其知识产权质押融资会计核算方面进行分析，从而得出结论与启示。 关键词：知识产权质押融资会计处理
中图分类号:F230文献标识码:A文章编号:1004-6070（2016）05-0034-04
一、引言
根据国家统计局的最新数据显示，我国科技型中小企业总量只占全国中小企业总数的4%，但令人惊讶的是科技型中小企业合计拥有工作人员1000多万，全国约60%的专利发明、70%以上的技术创新、80%以上新产品开发都是由科技型中小企业创造的，是我国科技创新中不可或缺的力量，同时也是经济发展的重要组成部分，其对整个社会经济发展具有极大的促进作用。知识产权质押融资作为一种相对新型的融资方式，是我国科技成长和化解科技型中小企业资金危急和发展瓶颈的重要措施，得到了各级人民政府、银行以及担保、保险等中介服务机构的广泛关注。推进知识产权质押融资并寻求突破，是撬动我国科技型中小企业加快发展的一个有力杠杆。实践证明，科技型中小企业实施知识产权质押融资既必要也可行。目前我 国科技型中小企业普遍存在融资困难，总体技术水平不高、创新能力弱、结构不合理、管理水平低、会计制度不健全等问题制约了企业的发展。为了确保经济增长的可持续性，并建立具有市场竞争优势的融资和投资，科技型中小企业必须不断完善会计制度，并及时监控自己的财务风险，防止财务危机的发生。基于此，本文着重研究科技型中小企业在知识产权质押融资时所应注意的会计处理问题，提出了一些新思路，帮助科技型中小企业健全会计制度。
二、相关文献综述
对于知识产权质押融资，国内外学者主要是从知识产权融资模式、知识产权融资风险评价与管理两方面进行研究。对于知识产权融资模式研究现状，国外关于知识产权融资模式的研究主要集中在知识产权价值评估和知识产权证券化方面。国内学者中，苑泽明和姚王信从知识产权融资的需求与供应、价值评估和融资担保等多个角度对知识产权融资模式和机制展开了研究。陆铭、尤建新研究了政府在知识产权融资中的政策支持与配套问题；华荷锋、杨晨构建了知识产权融资的服务体系；夏阳和顾新则对知识产权投融资过程中的价值评估方法进行了详细分析；钱坤和沈厚才则对知识产权质押融资的研究现状及发展趋势进行了总体的分析评价。对于知识产权融资风险评价与管理相关研究成果较少。黄光辉和朱雪忠探讨了知识产权证券化的风险形成机理与化解途径；何慧芳运用模糊分析法，建立了广东省知识产权质押融资风险预警模型；夏阳和顾新对知识产权投融资风险管理进行了研究；周文光和黄瑞华则研究了企业自主创新过程中的知识产权风险预警过程。
三、知识产权质押融资的会计处理探讨
从法律角度来看，以担保债权实现为目的债权，称之为担保物权。担保物权大致可分为抵押、质押和留置，而质权又包括动产质押与权力质押两类。所谓权利质押，是指以所有权之外的财产权为标的物而设定的质押，其中权利质押很重要的一方面就是知识产权，本文所研究的知识产权质押融资，实际上就是科技型中小企业以其自有的知识产权出质以获取金融机构的贷款的一种新型的融资方式。
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从会计角度来看，企业在经营过程中可能会遇到一些具有较大不确定性的经济事项，这些事项可能会对企业经营和财务产生重大影响，这种结果须由未来发生或者不发生来决定的事项我们称之为或有事项。根据权责发生制原则，企业不能等到自身发生债务危机而不能还款时才确认因担保而发生的负债，而是应当在资产负债表日对这一不确定事项作出判断，以确定究竟是否应作预计负债处理亦或是披露。从本文来看，科技型中小企业因知识产权质押形成权利质权获得的融资是否确认预计负债，是在资产负债表日预计贷款期结束能否按时还本付息来决定，这是不确定的，即对会计主体而言根据其未来的履行情况对企业形成了一项或有事项。
根据上述理论分析，依据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，关于科技型中小企业知识产权质押的会计处理从确认、计量以及列报和披露三个方面做以下探讨。
（一）确认
准则规定与或有事项有关的义务应同时符合以下三个条件才可确认负债，会计科目做“预计负债”处理。①该义务是企业承担的现时义务。②履行该义务很可能导致经济利益流出企业。③该义务的金额能够可靠计量。
对于科技型中小企业进行质押融资情况进行分析。①如果知识产权的质押行为已经完成，企业已经取得相关质押融资款，即与或有事项相关的义务是在企业当前条件下应当承担的义务，企业已经在实质上负担了贷款到期时还本付息的法律义务，这便是一项现时义务。②企业如果到期不能还款，金融机构作为债权人有权对质押的知识产权以折价、变卖等方式优先受偿，也就是履行该现实义务将很可能导致经济利益流出企业，通常按照发生概率100%、95%、50%、5%、0对应基本确定、很可能、可能、极小可能确定导致经济利益流出的可能性，企业在资产负债表日应该估计履行现实义务发生概率的可能性，在此，如果企业寻担保人再担保，再担保人最终仍然会向企业追偿，经济利益依然很可能流出企业，也符合确认预计负债的条件。③科技型中小企业取得的全部质押融资款及最终偿还利息体现该项知识产权质押的价值，是能够用货币进行计量的。如果企业取得融资为其它货币资金替代物，应能经资产评估机构进行评估确定资产价值，应当确认为预计负债，如最终不能计量资产价值，则不能确认预计负债。以上有关科技型中小企业知识产权质押预计负债三点确认条件严格按照会计准则规定处理，缺一不可，否则不能确认预计负债，应当进行相关披露。
（二）计量
计量包括初始计量和后续计量。当或有事项符合确认预计负债的条件时应当确认预计负债，并按照履行相关现时义务时所需支付的最佳估计数进行初始计量，其确定应当综合考虑与该或有事项有关的风险和不确定性、货币的时间价值以及未来等事项因素。此外，如果企业全部或部分支付义务可由第三方补偿，在基本能够收到时可确认一项资产。企业应当在资产负债表日对预计负债进行复核，当存在证据表明当前账面价值不能反映最佳估计数时应调整账面价值。
本文所研究的科技型中小企业质押融资贷款按到期时所需支出的最佳估计数进行初始计量。期间科技型中小企业应充分预估知识产权质押融资所带来的风险，不断进行风险预测，使得费用或负债不会被低估。由于知识产权质押融资未来应偿还金额往往比借款时点高，企业具有更大的还款义务，如果再加上实际清偿期限较长，则货币时间价值影响重大，企业应使用现值计算最佳估计数，再者随着时间的推移，具体事态变化较大，对预计负债的现值应当重新计量。由于科技型中小企业以极其特殊的知识产权进行质押，还应充分关注未来科技进步和相关科技政策出台等事项的影响，以便随时做出适当的会计调整。科技型中小企业进行出质融资可购买保险从而降低风险，对于基本确定能够收到的保险公司赔偿，应作为企业的一项资产计入，而不应该冲减“预计负债”。另外科技型中小企业应加强知识产权这种无形资产核算质量，对无形资产的会计处理，应该根据知识产权的特性单独核算，这样，就会减轻在知识产权质押融资过程中不必要的损耗和风险。
（三）列报和披露
对于列报，在资产负债表中因或有事项而确认的预计负债应单独反应，设“预计负债”会计科目，为了使财务报表使用者获得更加充分的信息，准则也规定了一系列的报表附注披露内容。对于或有事项的披露也即财务报告披露，是指不满足确认预计负债条件的事项，企业不进行“预计负债”会计科目核算，而是应该在附注中进行披露。
综上所述，科技型中小企业因知识产权出质不管是符合确认条件的预计负债还是不符合条件的或有负债都应当在
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资产负债表日予以充分披露。
四、积成电子基本情况介绍
积成电子股份有限公司，简称“积成电子”，于2000年6月30日在我国山东省济南市设立，于2010年1月22日在深圳中小板上市。截至2015年底公司合并财务报表总资产近20亿元，净资产14亿元，全年营业总收入10亿余元，合并净利润1.4亿元。目前，积成电子股份有限公司是国家重点高新技术企业、国家规划布局内重点软件企业，公司始终坚持以科技创新为本，先后拥有发明专利56项，实用新型14项，是国内
少数几个能够提供电力自动化整体解决方案的供应商之一。
五、对积成电子知识产权质押融资会计处理问题分析
企业在2009年以前即事项6之前向银行的贷款业务应按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关规定进行会计处理。
事项1，在1999年，积成电子获得齐鲁银行（济南商业银行）流动资金贷款50万元。既然是流动资金贷款，那么还款期限一般不会超过一年，属于短期流动资金贷款，应通过短期借款科目来核算。在收到贷款时，应根据贷款银行设相应的明细科目，做分录如下：
借：银行存款50贷：短期借款——济南商业银行50对于短期借款，企业在每个资产负债表日仍需计算确定短期借款的应付利息，按照利息金额，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”、“应付利息”科目。
事项2，在2005年1月，齐鲁银行将贷款追加到500万元。由于追加的450万贷款相对于企业数额较大，还款期限一般在一年以上，属于长期资金贷款，应通过长期借款科目来核算。故应在实际收到450万贷款时作如下分录：借：银行存款450贷：长期借款——本金450企业在资产负债表日，应确认长期借款的利息费用，按使用用途借记“财务费用”、“在建工程”、“制造费用”等科目，按长期贷款应付未付的利息贷记“应付利息”科目。
事项3，在2006年12月齐鲁银行继续将贷款规模扩大到1000万元。此笔业务同事项2会计处理。
事项4，在2008年4月，齐鲁银行又为其新增贷款500万元，授信额度最高达到1500万元。此笔业务同事项2和3会计处理。
事项5和事项6，在2009年5月，随着高科技类企业专项技术的发展，积成电子最终以25个软件著作权作为质押物，获得齐鲁银行共计6500万元的综合授信贷款。公司在当年6月11日以投票表决方式作出向济南市商业银行洪楼支行借款500万元的议案。针对此项业务，以25个知识产权作为质押物融资500万元可能会对积成电子的经营和财务产生重大影响。根据权责发生制原则，积成电子应当在2009年12月31日时对这一不确定事项作出判断，以确定究竟是否应作预计负债处理亦或是披露。根据准则规定，现对于积成电子质押融资情况进行分析。一是积成电子的知识产权的质押行为已经完成，已经取得相关质押融资款，即与或有事项相关的义务是在企业当前条件下应当承担的义务，积成电子已经在实质上负担了贷款到期时还本付息的法律义务，这是一项现时义务。二是由于使用知识产权进行质押贷款将来在大多数情况下需要偿还本金及利息，积成电子未来履行该现实义务将很可能导致经济利益流出企业，通常按照发生概率为95%以上，也符合确认预计负债的条件之一。三是积成电子取得的全部质押融资款及最终偿还利息是能够用货币进行计量的。由此得出积成电子知识产权质押贷款符合预计负债三点确认条件，故在2009年12月31日应确认预计负债。
对于初始计量，由于知识产权融资金额较大，实际清偿期限较长，则货币时间价值影响重大，积成电子应在2009年12月31日应对按照现值计算到期时履行相关现时义务时所需支付的最佳估计数进行初始计量，并综合考虑与该或有事项有关的风险和不确定性、货币的时间价值以及企业全部或部分支付义务可由第三方补偿等因素。
对于后续计量，企业应当在资产负债表日对预计负债进行复核，期间积成电子应充分预估知识产权质押融资所带来的风险不断进行风险预测，使得费用或负债不会被低估。当存在证据表明当前账面价值不能反映最佳估计数时应调整账面价值。
对于列报，积成电子应在2009年度资产负债表中，单独反应因或有事项而确认的预计负债，设“预计负债”会计科目，在不考虑货币时间价值和有关风险、不确定性的影响下作如下会计处理：
借：银行存款500贷：预计负债500
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为了使财务报表使用者获得更加充分的信息，积成电子应在2009年的报表附注披露该事项以及在以后年报中披露相关变动内容。
事项7，在2013年公司归还了齐鲁银行4000万的借款。按归还的长期借款本金作如下会计分录：
借：长期借款——本金4000贷：银行存款4000按偿还的利息费用，借记“应付利息”科目，贷记“银行存款”科目。
六、结语
知识产权质押融资进一步拓宽了融资渠道，具有较大创新性和实践意义，但是，随之而来的是一系列的会计处理问题，为了在财务会计处理上真实地反映物权转移状况和物品处置结果，并为正确计算所得税提供依据。本文站在科技型中小企业知识产权质押融资角度，通过对知识产权质押融资事项性质的分析，确定了其属于或有事项核算范畴，并在确认、计量、列报和披露四个方面进行了有关探讨，提出了一些新思路，帮助科技型中小企业建立健全会计制度。最后对积成电子知识产权质押融资的会计处理做了相关说明，为知识产权质押融资的会计处理提供了范例，推动了知识产权质押融资在会计核算方面进一步发展，具有很强的理论和实践指导意义。
基金项目:
①国家社会科学基金项目：基于第三方风险动态监控平台的知识产权质押融资模式研究（项目编号14BGL034）；②北京社科基金重点项目：知识产权质押融资风险形成机理与风险动态共担机制设计（项目编号15JGA003）；
③北京联合大学人才强校计划人才资助项目。
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◇作者信息：北京联合大学管理学院，研究方向：会计学◇责任编辑：李昕诺
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